Geschäftsführergehalt GmbH-Gesellschafter

Steueroptimierte Vergütung statt verdeckter Gewinnausschüttung (vGA)

Wer als Gesellschafter in „seiner“ GmbH als Geschäftsführer angestellt ist, muss steuerlich viele Punkte beachten. Denn im Gegensatz zur allgemeinen Auffassung, der Chef im Unternehmen dürfte sich selbst so viel Gehalt auszahlen, wie er möchte, kann ein solches Vorgehen zum Nachteil des Gesellschafter-Geschäftsführers sehr teuer werden – zum Beispiel, wenn gezahltes Gehalt vom Finanzamt als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) umqualifiziert wird. Denn dann muss eine steuerrechtliche Korrektur des vorhergehenden Betriebsausgabenabzugs erfolgen, infolgedessen das Unternehmen Steuern auf die verdeckte Gewinnausschüttung nachzahlen muss.

In diesem Beitrag geben Ihnen unsere Fachanwälte für Steuerrecht und Steuerberater einen Überblick über die steuerlichen Themen, die es bei der Bestimmung der Vergütung des Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH zu beachten gibt.

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Video: Steuerliche Aspekte beim Geschäftsführergehalt

In diesem Video erklärt Fachanwalt für Steuerrecht und Steuerberater Helge Schubert, worauf es bei der Gestaltung von Geschäftsführer-Gehältern in der GmbH aus steuerlicher Sicht ankommt.

Wie setzt sich das Geschäftsführergehalt zusammen?

Regelmäßig erhält der Geschäftsführer einer GmbH nicht nur ein bestimmtes vereinbartes Festgehalt. Vielmehr setzt sich sein Geschäftsführergehalt meistens aus einer Mehrzahl von einzelnen Bestandteilen zusammen. Durch die Gewährung verschiedener Gehaltsbestandteile lässt sich die Vergütung für Geschäftsführer und Unternehmen steueroptimal gestalten. Typische Bestandteile des Geschäftsführergehalts sind oft:

  • normales Fest-/Grundgehalt
  • jährliche Einmalzahlungen, wie z.B. Weihnachtsgeld, Urlaubsgeld
  • variable Gehaltsbestandteile, wie z.B. Tantiemen, Gratifikationen
  • betriebliche Altersvorsorge, wie z.B. Pensionszusage
  • Sachbezüge, wie z.B. Firmenwagen, Handy, Mitarbeiterrabatte, Wohnungen

Im Rahmen der Beurteilung, ob die Vergütung des Geschäftsführers angemessen ist, müssen dabei stets alle diese Gehalts-Bestandteile berücksichtigt werden!

Darf das Geschäftsführergehalt variabel sein?

Grundsätzlich ist es möglich, im Geschäftsführervertrag ein variables Geschäftsführergehalt zu vereinbaren, dessen Höhe dann vom Erfolg des Unternehmens abhängt. In schlechten Monaten bekommt der Geschäftsführer dann ein bisschen weniger Gehalt ausgezahlt, in guten Monaten dafür jedoch mehr als sonst. Klingt fair oder?

Allerdings wurde dem variablen Gehaltsanteil eine Grenze gesetzt: Sogenannte „Nur-Tantiemen“ werden nicht als Geschäftsführergehalt anerkannt. Gemeint ist ein Geschäftsführergehalt, das in voller Höhe, also zu 100 %, variabel ist. Denn die Körperschaftsteuerrichtlinie bestimmt, dass dem Geschäftsführer ein Fixgehalt von mindestens 75 % gewährt werden muss – es dürfen also maximal 25 % des Gehalts an den Unternehmenserfolg geknüpft sein.

Ausnahmen von dieser Regel kann es geben, wenn sich die Gesellschaft noch in der Gründungsphase befindet, sie sich in einer risikobehafteten Branche betätigt oder in einer wirtschaftlich schwierigen Situation befindet.

Wie hoch darf das Geschäftsführergehalt insgesamt sein?

Das Geschäftsführergehalt wird grundsätzlich von der Gesellschafterversammlung bestimmt. Gibt es nur einen Gesellschafter, der zugleich Geschäftsführer ist, kann er sein Gehalt selbst bestimmen. Aber auch dann, wenn der Geschäftsführer selbst Anteilseigner des Unternehmens ist, kann er sich kein beliebig hohes Geschäftsführergehalt auszahlen.

Die Vergütung des Geschäftsführers muss immer auch einem Fremdvergleich standhalten können. Hierbei stellt man sich die Frage, ob ein fremder Geschäftsführer, also ein Fremdgeschäftsführer, der selbst nicht am Stammkapital des Unternehmens beteiligt ist, das gleiche Gehalt bekommen hätte. Es stellt sich daher die Frage, ob das Geschäftsführergehalt angemessen ist.

Andernfalls kann es zu hohen Steuernachzahlungen für das Unternehmen kommen, auf welche es möglicherweise nicht vorbereitet ist. Aus diesem Grund sollten bereits bei Verfassen des Geschäftsführervertrages und Aushandeln des Geschäftsfühergehalts die steuerlichen Konsequenzen einzelner Vereinbarungen bedacht werden. Mehr dazu auf unserer Sonderseite: Geschäftsführervertrag & Steuern

Geschäftsführervertrag & Steuern Mehr dazu, was aus steuerlicher Perspektive beim Aufsetzen des Geschäftsführeranstellungsvertrags beachtet werden sollte...

Wann ist ein Geschäftsführergehalt angemessen?

Pauschal lässt sich nicht sagen was für ein bestimmtes Gehalt für einen GmbH-Geschäftsführer angemessen ist. Vielmehr gilt es bei der Beurteilung der Angemessenheit im Einzelfall verschiedenste Aspekte zu berücksichtigen:

  • Art & Umfang der Geschäftsführertätigkeit
  • Geschäftsführervergütung in gleichartigen Betrieben
  • Vorhandene Ertragsaussichten der GmbH
  • Verhältnis Gehalt / Gewinn der Firma
  • Persönliche Kenntnisse und Fähigkeiten des Geschäftsführers
  • Größe des Unternehmens

In der Praxis greift man häufig auf Gehaltsstrukturuntersuchungen zurück, deren Zahlen sich z.B. aus einer Reihe von Befragungen und Betriebsprüfungen ergaben.

Der oben schon angesprochene Fremdvergleich erfolgt regelmäßig in drei Schritten:

  1. Prüfung der unterschiedlichen Bestandteile der Vergütung auf Angemessenheit
  2. Prüfung der Höhe der Gehaltsbestandteile
  3. Prüfung des Gesamtvergütung auf Angemessenheit

Zuallererst wird geprüft, ob jeder Bestandteil für sich genommen, durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst wurde. Das ist dann der Fall, wenn ein Fremdgeschäftsführer nicht dieselbe Vergütung erhalten hätte.

Kommt man jedoch zu dem Ergebnis, dass die Gehaltsbestandteile des Gesellschafter-Geschäftsführers angemessen sind, wird in einem zweiten Schritt geprüft, ob auch die Höhe der jeweiligen Vergütungsbestandteile angemessen ist. Hier erfolgt grundsätzlich ein Branchenvergleich.

Ist man auch zu dem Schluss gekommen, dass die Höhe der einzelnen Bestandteile angemessen ist, erfolgt eine Gesamtbetrachtung. Das gesamte Gehalt inklusive Sachbezügen, Vergünstigungen oder vom Unternehmensgewinn abhängigen Boni muss in seiner Gesamthöhe angemessen sein. Dabei werden regelmäßig folgende Kriterien in die Beurteilung der Angemessenheit miteinbezogen:

  • Art & Umfang der Geschäftsführertätigkeit
  • Prognostizierte Erträge der Firma
  • Verhältnis Gehalt / Unternehmensgewinn
  • Vergleich mit anderen Geschäftsführergehältern (sowohl im eigenen Unternehmen als auch bei vergleichbaren Unternehmen)
  • Unternehmensgröße, Branche, Umsatz, Anzahl der Mitarbeiter
  • Alter, Dienstalter, Ausbildung des Geschäftsführers

Was passiert bei zu hohem Geschäftsführergehalt? – vGA

Ist das Geschäftsführergehalt zu hoch bemessen, wird der Teil des Gehalts, der unangemessen hoch ist, vom Finanzamt als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) qualifiziert. Spätestens bei einer Betriebsprüfung wird das Finanzamt darauf aufmerksam werden. Es hat zwar einen gewissen Spielraum bei der Beurteilung der Angemessenheit des Geschäftsführergehalts, es gibt jedoch auch eine Reihe von Merkmalen, die per se zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen:

  • Überstundenvergütungen
  • Sonntags-, Nachtarbeits- & Feiertagszuschläge (Ausnahme: angestellte Geschäftsführer im selben Unternehmen erhalten die gleichen Leistungen)
  • Gehaltserhöhungen, die einem Fremdvergleich nicht standhalten
  • Zinsfreie Darlehen von Gesellschaft an Geschäftsführer
  • Darlehen von geschäftsführendem Gesellschafter an Gesellschaft (Gesellschafterdarlehen) zu überhöhten Zinsen

Wird bei einer Betriebsprüfung schließlich festgestellt, dass das Gehalt des geschäftsführenden Gesellschafters eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellt, hat das zweierlei Folgen:

  1. Auf der Ebene der Gesellschaft erhöht sich der zu versteuernde Gewinn um die Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung. Infolgedessen müssen Körperschafts- und Gewerbesteuer in entsprechender Höhe nachgezahlt werden.
  2. Auf der Ebene des Gesellschafter-Geschäftsführers reduziert sich das zu versteuernde Einkommen um den Betrag der verdeckten Gewinnausschüttung. Muss der Steuerbescheid der Gesellschaft korrigiert werden, bestimmt § 32a KStG, dass auch der Steuerbescheid des geschäftsführenden Gesellschafters korrigiert werden kann.

Im worst case kann eine verdeckte Gewinnausschüttung, die für einen Anfangsverdacht der Steuerhinterziehung ausreicht, jedoch auch steuerstrafrechtliche Konsequenzen nach sich ziehen.

Verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) Mehr Informationen zur Behandlung der verdeckten Gewinnausschüttung im Steuerrecht

Steuervorteile eines hohen Geschäftsführergehalts

Warum würde sich ein Gesellschafter-Geschäftsführer meistens dafür entscheiden, ein möglichst hohes Geschäftsführergehalt zu erhalten anstatt eine durchschnittliche Vergütung und dafür von einer höheren Gewinnausschüttung zu profitieren?

Der Grund dafür ist die steuerliche Abzugsfähigkeit von Gehältern auf Ebene von Kapitalgesellschaften (zB GmbH). Bei einer GmbH sind – im Gegensatz zu Einzelunternehmen oder Personengesellschaften – die Geschäftsführergehälter, sowie etwaige Tantiemen und Boni als Betriebsausgaben des Unternehmens steuerlich abziehbar. Dadurch, dass der angestellte Geschäftsführer auch aus steuerlicher Sicht ein Angestellter der Gesellschaft ist, mindert seine Vergütung den zu versteuernden Gewinn der Firma. In der Folge verringert sich auch die steuerliche Gesamtbelastung des Unternehmensgewinns, sodass am Ende effektiv mehr vom Gewinn übrigbleibt.

Dadurch, dass Gehälter der Angestellten als Betriebsausgaben vom Gewinn der Gesellschaft abgezogen werden können, spart das Unternehmen bei der Versteuerung des Gewinns Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer auf die gezahlten Vergütungen. Die insgesamt knapp 30 % Steuern (15 % Körperschaftsteuer, rund 15 % Gewerbesteuer, zzgl. Solidaritätszuschlag) auf das jeweilige Gehalt werden nicht erhoben.

Auf der privaten Ebene des Geschäftsführers fällt dagegen für die Einkünfte aus unselbständiger Arbeit Einkommensteuer an. Dabei ist immer der individuelle progressive Steuertarif des betreffenden Geschäftsführers anzusetzen (Steuersatz bis zu 45 %).

Hier drei Gründe, warum ein möglichst hohes (und angemessenes!) Geschäftsführergehalt sinnvoll sein kann:

  • Honorierung der Arbeitsleistung des geschäftsführenden Gesellschafters (bei mehreren Gesellschaftern, da Honorierung in Form von höherer Gewinnausschüttung auch den anderen Gesellschaftern zugutekommen würde)
  • Risikominimierung (Gesellschaftsvermögen ist – im Gegensatz zum Privatvermögen des Geschäftsführers – den Risiken des operativen Geschäftsbetriebs ausgesetzt)
  • Spätere Gewinnausschüttungen werden durch 25 % Kapitalertragsteuer noch zusätzlich zu den bereits auf Gesellschaftsebene versteuerten 30 % belastet, weshalb eine (angemessene!) höhere Geschäftsführervergütung meist steuerlich vorteilhafter als eine spätere Gewinnausschüttung ist

Kann ein Geschäftsführer ohne Gehalt arbeiten?

Darf ein Gesellschafter-Geschäftsführer auch mal auf sein Gehalt verzichten, wenn sich sein Unternehmen gerade in einer wirtschaftlich schwierigen Phase befindet? Unter bestimmten Voraussetzungen ist auch eine unentgeltliche Tätigkeit des Geschäftsführers möglich. Es gilt jedoch zu beachten, dass

  • der Geschäftsführer nicht Arbeitnehmer sein darf
  • die Unentgeltlichkeit der Arbeit eindeutig geregelt sein sollte
  • Alternativen zur Unentgeltlichkeit im Voraus abgewogen werden sollten
  • ein Steuerberater steuerliche Nachteile für das Unternehmen ausschließen sollte

a. Arbeitnehmer dürfen nicht ohne Bezahlung arbeiten

Der Geschäftsführer einer Gesellschaft darf kein Arbeitnehmer im arbeitsrechtlichen Sinne sein, da Angestellte nicht umsonst arbeiten dürfen. Ausnahmen von dieser Regel gelten ausschließlich im Rahmen eines Ausbildungsverhältnisses.

Wann ein Geschäftsführer Arbeitnehmerqualität hat, ist umstritten. Das Bundesarbeitsgericht (BAG) stellt zumindest auf die Weisungsabhängigkeit des betroffenen Geschäftsführers ab. Im Zweifel soll der Wortlaut des Geschäftsführervertrages Aufschluss darüber geben, ob der Geschäftsführer weisungsabhängig in die Firma eingegliedert wurde oder nicht.

Bei Gesellschafter-Geschäftsführern von Startups ist regelmäßig davon auszugehen, dass sie nicht weisungsabhängig sind, da sie durch ihre Beteiligung am Unternehmen über einen „maßgeblichen Einfluss“ auf die Entscheidungen der Gesellschafterversammlung verfügen. Wie groß die Beteiligung am Unternehmen sein muss, ist im Einzelfall abzuwägen.

b. Regelung der unentgeltlichen Tätigkeit im Geschäftsführervertrag

Wird die Unentgeltlichkeit der Tätigkeit nicht schriftlich im Geschäftsführeranstellungsvertrag geregelt, führt das natürlich zu Problemen bei der Beweisbarkeit der Vereinbarung. Darüber hinaus gilt für den Fall, dass nichts konkretes schriftlich vereinbart wurde, eine Vergütung des Geschäftsführers als stillschweigend vereinbart, wenn die Art der Dienstleistung den Umständen nach nur gegen Vergütung zu erwarten ist.Davon ist bei einem hauptberuflichen Geschäftsführer, der Vollzeit arbeitet, regelmäßig auszugehen.

c. Alternativen zur Arbeit ohne Gehalt

Bevor eine unentgeltliche Tätigkeit aufgenommen wird, sollten Geschäftsführer von Startups sich umfassend mit den Alternativen auseinandersetzen. Zu Anfang kann beispielsweise auch eine Geschäftsführervergütung vereinbart werden, die für bestimmte Dauer gestundet wird, um die Auszahlung auf einen Zeitpunkt hinauszuschieben, an dem das Unternehmen finanziell besser aufgestellt ist.

Bei einer solchen Regelung, durch die das Geschäftsführergehalt gestundet wird, gilt jedoch unbedingt zu bedenken, dass ein Nachrang bzw. ein qualifizierter Rangrücktritt vereinbart wird. Andernfalls könnte die ausstehende Schuld gegenüber dem Geschäftsführer bilanziell zur Insolvenz der GmbH und der Insolvenzantragspflicht des Geschäftsführers führen.

d. Unentgeltliche Tätigkeit durch Steuerberater prüfen lassen

Wer überlegt, eine Vereinbarung zum qualifizierten Rangrücktritt der Geschäftsführervergütung zu vereinbaren, der sollte zuvor immer einen Steuerberater zurate ziehen, welcher einen prüfenden Blick auf den Geschäftsführervertrag wirft.Ist eine solche Regelung vom Steuerberater abgenickt, muss sich keiner vor steuerlichen Nachteilen für die Gesellschaft durch die Stundung oder Unentgeltlichkeit der Arbeit des Geschäftsführers fürchten. Auch für die steuerliche Beurteilung der fehlenden Arbeitnehmereigenschaft des Gesellschafter-Geschäftsführers kann ein Steuerberater zurate gezogen werden.

Gerne beraten wir Sie zum angemessenen Gehalt bzw. zur Ausgestaltung des Geschäftsführervertrages generell zur Vermeidung von verdeckten Gewinnausschüttungen und zur Steuerstrategie rund um Ihre GmbH. Anders als Steuerberater dürfen wir als Rechtsanwälte auch zur Sozialversicherungspflicht beraten; ein wichtiges Themenfeld beim Abschluss eines Gesellschafter-Geschäftsführungsvertrages bei einer GmbH.

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