Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland – USA ( Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuern)
Welcher Staat darf Steuern erheben?
Bei deutsch-amerikanischen Erbfällen und Schenkungen stellt sich die Frage nach den Besteuerungsrechten der jeweiligen Staaten und ob eine gegebenenfalls drohende Doppelbesteuerung vermieden werden kann. Dieser Beitrag gibt einen Überblick über die nationalen Regelungen Deutschlands und den USA sowie die Besteuerung grenzüberschreitender Erbfälle und Schenkungen unter Berücksichtigung des Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungsteuern.
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Unbeschränkte Erbschaftsteuerpflicht in Deutschland?
Unbeschränkt erbschaftsteuerpflichtig ist das Erbe in Deutschland, wenn entweder der Erblasser oder der Erbe einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland hat oder die sog. erweiterte unbeschränkte Erbschaftsteuerpflicht besteht.
a. Wohnsitz in Deutschland
Einen Wohnsitz hat nach § 8 AO jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Es kommt somit auf die tatsächlichen, objektiven Umstände in Bezug auf eine Wohnung an. Unbeachtlich sind dagegen bürgerlich-rechtliche Bestimmungen oder melderechtliche Vorschriften. Diese können allenfalls Indizwirkung haben. Eine Person kann auch mehrere Wohnsitze haben.
Wenn Zweifel an den Tatsachen bestehen, die einen Wohnsitz begründen, trägt derjenige die Beweislast, der sich auf das Begründen des Wohnsitzes beruft.
b. Gewöhnlicher Aufenthalt
Den gewöhnlichen Aufenthalt hat nach § 9 AO jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, dass er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt. Als gewöhnlicher Aufenthalt ist stets und von Beginn an ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als sechs Monaten Dauer anzusehen, wobei kurzfristige Unterbrechungen unberücksichtigt bleiben. Dies gilt nicht, wenn der Aufenthalt ausschließlich zu Besuchs-, Erholungs-, Kur- oder ähnlichen privaten Zwecken genommen wird und nicht länger als ein Jahr dauert.
Den gewöhnlichen Aufenthalt kann eine Person nur an einem Ort haben.
Beschränkte Erbschaftsteuerpflicht in Deutschland
Wenn die Voraussetzungen der unbeschränkten Steuerpflicht nicht erfüllt sind, wird nur der Vermögensanfall, der in Inlandsvermögen gem. § 121 BewG besteht, in Deutschland besteuert. Das betrifft insbesondere -also nicht abschließend - Grundstücke und inländisches Betriebsvermögen sowie Anteile an Kapitalgesellschaften.
Steuerpflicht in den USA
Die USA erheben auf Bundesebene eine der deutschen Erbschaft- und Schenkungsteuer ähnliche Nachlasssteuer (federal estate tax) auf den Vermögensübergang von Todes wegen bzw. Schenkungsteuer (federal gift tax) auf alle Zuwendungen von einer Person.
Daneben gibt es im Erbfall weitere Steuern, wie z.B. die Steuer auf Übertragungen, bei denen eine oder mehrere Generationen übersprungen werden (generation-skipping transfer tax) und die Erbschaftsteuer der US-Bundesstaaten (state inheritance tax).
Im Folgenden wird ausschließlich auf Steuern auf Bundesebene eingegangen, da auch nur diese unter das Doppelbesteuerungsabkommen fallen.
Unbeschränkte oder beschränkte Steuerpflicht?
Steuerpflichtig ist der gesamte Nachlass bzw. die Schenkung, wenn das Vermögen von einem US-Staatsangehörigen oder einem US-Gebietsansässigen (Greencard-Inhaber ohne US-Staatsangehörigkeit) stammt (unbeschränkte Steuerpflicht).
Ausnahmsweise knüpft die Steuerpflicht an den Satus des Erwerbers an (US-Staatsangehöriger oder Green Card Holder), wenn der Erblasser oder Schenker seinen Wohnsitz im Ausland hat und die US-Staatsangehörigkeit oder Green Card vorher zurückgegeben hat. Die Vorschrift dient der Vermeidung des Missbrauchs, da so sichergestellt wird, dass die Staatsangehörigkeit bzw. Green Card nicht ausschließlich aus steuerlichen Gründen zurückgegeben wird.
Dagegen unterliegen Personen ohne US-Staatsangehörigkeit und ohne dauerhaften Wohnsitz in den USA nur der beschränkten Steuerpflicht, so dass nur in den USA belegener Grundbesitz und bewegliche körperliche Gegenstände dort auch besteuert werden.
Das amerikanische Besteuerungsrecht umfasst auch in den USA belegenen Grundbesitz einer Personengesellschaft, was insbesondere die von Banken häufig deutschen Anlegern angebotenen US-Immobilienfonds berührt.
Doppelbesteuerung droht
Aufgrund der verschiedenen Anknüpfungspunkte an die Steuerpflicht droht sowohl eine Besteuerung in den USA als auch in Deutschland.
Wie eine Doppelbesteuerung bei grenzüberschreitenden Erbfällen und Schenkungen vermieden wird, regelt das „Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuern“ (im Folgenden: DBA). Es findet Anwendung auf Nachlässe von Erblassern, die im Zeitpunkt ihres Todes einen Wohnsitz in den USA oder Deutschland oder in beiden Staaten hatten, und Schenkungen von Schenkern, die im Zeitpunkt der Schenkung einen Wohnsitz in den USA oder Deutschland oder in beiden Staaten hatten. Das Besteuerungsrecht an bestimmten Vermögenswerten wird dabei grundsätzlich einem der beiden Vertragsstaaten zugewiesen. Als Staatsvertrag hat das DBA Vorrang vor nationalen Erbschaftsteuerregelungn.
a. Besteuerungsrecht nach dem Wohnsitz des Erblassers
Nach dem Doppelbesteuerungsabkommen liegt das Besteuerungsrecht grundsätzlich bei dem Staat, in dem der Erblasser oder Schenker seinen letzten Wohnsitz im Sinne des Doppelbesteuerungsabkommens hatte.
Eine Person hat ihren Wohnsitz in den USA, wenn sie dort ansässig ist oder Staatsangehöriger der Vereinigten Staaten von Amerika ist.
Dagegen liegt ein abkommensrechtlicher Wohnsitz in Deutschland vor, wenn eine Person dort ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hat oder aus anderen Gründen für die Zwecke der deutschen Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) als unbeschränkt steuerpflichtig gilt.
Wohnsitz in den USA und in Deutschland
Hatte die Person in beiden Vertragsstaaten einen Wohnsitz, ist zur Bestimmung des maßgeblichen Wohnsitzes das Prüfungsschema des Art. 4 DBA zu beachten.
1. Anknüpfungspunkt: Staatsangehörigkeit unter Berücksichtigung der 10-Jahres-Regel
Vorrangig gilt der Wohnsitz als in dem Staat gelegen, dessen Staatsangehörigkeit die Person hatte, vorausgesetzt, in dem anderen Staat bestand der Wohnsitz nicht länger als 10 Jahre.
2. Anknüpfungspunkt: Ständige Wohnstätte
Führt auch diese Regelung nicht zu der Bestimmung eines Wohnsitzes in nur einem Staat, ist der Wohnsitz maßgeblich, in dem die Person über eine ständige Wohnstätte verfügte. Eine ständige Wohnstätte liegt vor, wenn der Person ein nach Größe und Ausstattung ihren Lebensverhältnissen entsprechendes Heim zur Verfügung steht, das sie nicht nur gelegentlich zu Wohnzwecken nutzt.
3. Anknüpfungspunkt: Mittelpunkt der Lebensinteressen
Verfügte sie in beiden Vertragsstaaten oder in keinem der Vertragsstaaten über eine ständige Wohnstätte, so gilt ihr Wohnsitz als in dem Vertragsstaat gelegen, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hatte (Mittelpunkt der Lebensinteressen). Maßgeblich sind insbesondere familiäre und soziale Bindungen zu einem Ort, aufgrund von Familienmitgliedern, Freundeskreis, Sportverein, etc.
4. Anknüpfungspunkt: Gewöhnlicher Aufenthalt
Kann nicht bestimmt werden, in welchem Vertragsstaat die natürliche Person den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen hatte, so gilt ihr Wohnsitz als in dem Vertragsstaat gelegen, in dem sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hatte.
5. Anknüpfungspunkt: Staatsangehörigkeit (unabhängig von der 10-Jahres-Regel)
Hatte die natürliche Person ihren gewöhnlichen Aufenthalt in beiden Vertragsstaaten oder in keinem der Vertragsstaaten, so gilt ihr Wohnsitz als in dem Vertragsstaat gelegen, dessen Staatsangehöriger sie war.
6. Gegenseitiges Einvernehmen
War die Person Staatsangehöriger beider Vertragsstaaten oder keines der Vertragsstaaten, so regeln die zuständigen Behörden der Vertragsstaaten die Frage in gegenseitigem Einvernehmen.
b. Besteuerung nach dem Belegenheitsort
Abweichend vom Wohnsitz des Erblassers oder Schenkers kann grundsätzlich unbewegliches Vermögen, Vermögen einer Betriebsstätte und Vermögen einer der Ausübung einer selbständigen Arbeit dienenden festen Einrichtung (auch wenn das Vermögen einer Personengesellschaft gehört, deren Beteiligung Teil des Nachlasses oder der Schenkung ist) nur am Belegenheitsstaat des Vermögens besteuert werden.
Dagegen ist die Belegenheitsbesteuerung von Konten, Depots und insbesondere Anteilen an Kapitalgesellschaften als Inlandsvermögen der USA nach dem DBA abgeschnitten. Durch die Zwischenschaltung einer Kapitalgesellschaft kann somit in geeigneten Fällen eine beschränkte Steuerpflicht in den USA vermieden werden.
b. Ruhegehälter
Nach Art. 10 Abs. 3 des DBA werden Ruhegehälter, Renten und andere Beiträge von der Besteuerung im Wohnsitzstaat des Erblassers freigestellt, wenn sie auch steuerbefreit wären, wenn der Erblasser seinen Wohnsitz im anderen Staat gehabt hätte.
c. Besteuerung von Trusts
Nachlässe (Estates) und Treuhandvermögen (Trusts) werden nach den jeweiligen nationalen Regelungen besteuert. Art. 12 DBA regelt, dass die Vertragsstaaten nicht daran gehindert werden, ihre besonderen steuerlichen Regelungen anzuwenden. Für den Fall, dass aufgrund der unterschiedlichen Vorschriften entsprechende Vermögensübertragungen in den Vertragsstaaten zu Besteuerungen zu verschiedenen Zeitpunkten führen, kann im Wege eines Verständigungsverfahrens der zuständigen Behörden eine besondere Härte vermieden werden.
Führt eine Vermögensübertragung an einen Nachlass oder ein Treuhandvermögen nach dem deutschen Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht zum Zeitpunkt der Übertragung nicht zu einer Besteuerung, so kann der Begünstigte aus dem Nachlass oder Treuhandvermögen gem. Art. 12 Abs. 3 DBA innerhalb von fünf Jahren nach der Übertragung verlangen, dass er zur deutschen Steuer (einschließlich der Einkommensteuer) so herangezogen wird, als habe im Zeitpunkt der Übertragung ein steuerpflichtiger Vorgang stattgefunden.
Durch diese Regelung soll eine Anrechnung der im anderen Staat gezahlten Steuer ermöglicht und folglich eine Doppelbesteuerung vermieden werden.
d. Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Anrechnung
Eine doppelte Besteuerung wird nach Art. 11 DBA grundsätzlich durch Anrechnung der im jeweils anderen Vertragsstaat gezahlten Steuer vermieden.
e. Überdachende Besteuerung
Die USA hat sich in dem DBA ihr Besteuerungsrecht nach nationalen Regelungen für den Fall vorbehalten, dass der Erblasser oder Schenker Staatsangehöriger der USA war, seinen Wohnsitz in Amerika hatte oder ein ehemaliger Staatsangehöriger oder langfristig Ansässiger war, der diesen Status hauptsächlich wegen Umgehung von Steuern verloren hat, jedoch nur für einen Zeitraum von zehn Jahren nach dem Verlust.
Deutschland hat sich das Besteuerungsrecht für den Fall vorbehalten, dass der Empfänger im Zeitpunkt des Todes des Erblassers oder der Schenkung seinen abkommensrechtlichen Wohnsitz in Deutschland hatte.
Es handelt sich hierbei um Fälle der sog. „überdachenden Besteuerung“. Dabei erhebt ein Staat Steuern, obwohl nach dem DBA dem anderen Staat das Besteuerungsrecht zusteht. Aber auch in diesen Fällen kommt eine Anrechnung der im jeweils anderen Staat gezahlten Steuer in Betracht.
Freibeträge und Steuersätze
a. In Deutschland
In Deutschland erfolgt eine getrennte Besteuerung eines jeden Erben, Vermächtnisnehmers oder sonst durch einen Erbfall oder Schenkung Begünstigten. Je nach Verwandtschaftsgrad zum Erblasser / Schenker sieht das Erbschaftsteuergesetz unterschiedlich hohe Freibeträge vor (20.000 € bis 500.000 €). Auch der Steuersatz richtet sich neben dem Wert des Erbes / der Schenkung nach dem Verwandtschaftsgrad des Begünstigten zum Erblasser / Schenker. Insgesamt gibt es drei verschiedene Steuerklassen.
b. In den USA
Dagegen gelten in den USA Freibeträge und Steuertabellen pro Gesamtnachlass. Der Nachlass unterliegt nur einer Nachlasssteuer, unabhängig davon, wie viele Begünstigte es gibt. Daher gibt es auch keine unterschiedlichen Steuerklassen. Die Steuersätze sind progressiv gestaffelt und richten sich nach dem Wert des Nachlasses.
Der Freibetrag wird technisch von der Gesamtsteuerschuld abgezogen. Seine Höhe wird jährlich angepasst. Bei unbeschränkter Steuerpflicht beträgt der Freibetrag 13.610.000 US-$ im Jahr 2024.
In den USA beschränkt Steuerpflichtigen steht grundsätzlich ein Freibetrag von 60.000 US-$ zu. Nach der Sonderregel des Art. 10 Abs. 5 DBA kann für beschränkt steuerpflichtige Nachlässe in den USA auch ein höherer Freibetrag gewährt werden. Dieser entspricht der Höhe des allgemeinen Nachlasssteuerfreibetrags anteilig in dem Verhältnis, in dem das Weltvermögen der beschränkten US-Steuerpflicht unterliegt.
Beispiel
Zum Nachlass eines in Deutschland wohnenden Erblassers mit deutscher Staatsangehörigkeit gehört ein in den USA belegenes Grundstück mit einem Wert von 1 Million US-$. Sein übriger Nachlass (in Deutschland) hat einen Wert von 3 Millionen US-$. Da insgesamt ein Anteil des Nachlasses von ¼ auf die USA fällt, kann ein Freibetrag in Höhe von ¼ des allgemeinen Nachlasssteuerfreibetrags gewährt werden.
Sonderfall: Ehegattenfreibetrag
Für Vermögen, das auf einen Ehegatten übergeht, enthält das DBA in Art. 10 Abs. 4 und Abs. 5 Sonderregelungen, wonach das Vermögen teilweise von der Besteuerungsgrundlage ausgenommen wird, bzw. ein weiterer Ehegattenfreibetrag gewährt wird.
FAQ - DBA Deutschland/USA
Ist das DBA Deutschland / USA auch auf Schenkungen anwendbar?
Ja, das DBA bezieht sich auf die Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass-, Erbschafts- und Schenkungsteuern.
Worin besteht der Unterschied zwischen der amerikanischen Nachlass- und der deutschen Erbschaftsteuer?
Die Nachlasssteuer besteuert im Unterschied zur deutschen Erbschaftsteuer ohne Berücksichtigung der Verwandtschaftsverhältnisse der Begünstigten zu den Erblassern unmittelbar den Nachlass. Es gibt bei der Nachlasssteuer daher auch keine unterschiedlichen Steuerklassen.
Wie wird eine doppelte Besteuerung nach dem Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland/USA vermieden?
Eine doppelte Besteuerung wird grundsätzlich durch Anrechnung der im jeweils anderen Vertragsstaat gezahlten Steuer vermieden.
Muss immer eine Erbschaftsteuererklärung eingereicht werden?
Nein. In Deutschland entscheidet das Finanzamt, ob es nach der Anzeige des Erbes eine Erbschaftsteuer anfordert.
Muss immer eine Erbschaftsteuererklärung eingereicht werden?
Nein. Das Finanzamt entscheidet, ob es nach der Anzeige des Erbes eine Erbschaftsteuererklärung anfordert.